martes, 6 de octubre de 2015

La Verdadera Regularización, no es absolutoria Un comentario al artículo 189 del Código Tributario

La Regularización Tributaria impune o infracción no punible en el ámbito tributario. La exclusión de pena de un hecho ilícito tributario no punible y sus consecuencias.
Carlos Flores Espinoza

La acepción más común de punible es que es merecedor de pena. Y ello tiene incidencia mayor en el estudio de lo que se considera la excusa absolutoria y/o la exclusión de pena al tener dos origines diferentes y consecuencias diferentes.
El artículo 189 del Código Tributario contiene un supuesto al que se aplica una exclusión de penal y no una excusa absolutoria dado que consideramos que la norma es aplicable, o solo es aplicable a situaciones de comprobada ilicitud o irregularidad penal en el que no se absuelve puesto que absolver implica que la SUNAT o el Ministerio Público no tiene razón. Es decir, el supuesto habilitante redactado en la norma indica que el contribuyente es perseguido por la SUNAT y el Ministerio Público al existir elementos suficientes de comisión del delito siendo imposible jurídicamente que la consecuencia de dicha norma se aplique a situaciones de inocencia. La diferencia no es semántica.
Por ello, es mejor verificar que absolución es una palabra de mayor trascendencia: “Hablar de absolución equivale a hablar de sentencia absolutoria, es decir a que el juez o la Sala al dictar sentencia desestima la pretensión civil del demandante o la acusación penal del acusador. Se declara que el demandante o el acusador no tienen razón.[1]

El término punible también adquiere una relevancia especial: Punible[2]

Acción, omisión o proceder al que la ley señala una pena. Quien ha incurrido en un acto penado. Merecedor de castigo. Penado en la ley.

Exclusión de pena y excusa absolutoria suelen significar lo mismo e inclusive la definición de exclusión absolutoria incluye la no punición de un hecho antijurídico y culpable, sin embargo, consideramos que la sola palabra absolución tiene un contenido mayor por lo que debiera usarse en los casos del artículo 189°del Código Tributario. Ello conllevaría a pensar que los actos de detección acreditada de delito no eran acreditados, y la redacción del artículo 189° justamente impide dicha interpretación de los hechos involucrados en una regularización tributaria.
Literalmente el artículo 189° se aplica únicamente a casos de manifiesta irregularidad y donde está acreditado conducta delictiva, así lo establece el supuesto de exclusión de pena establecido en el Código Tributario que señala:
(*) Artículo 189º.- JUSTICIA PENAL
Corresponde a la justicia penal ordinaria la instrucción, juzgamiento y aplicación de las penas en los delitos tributarios, de conformidad a la legislación sobre la materia.

(**) No procede el ejercicio de la acción penal por parte del Ministerio Público, ni la comunicación de indicios de delito tributario por parte del Órgano Administrador del Tributo cuando se regularice la situación tributaria, en relación con las deudas originadas por la realización de algunas de las conductas constitutivas del delito tributario contenidas en la Ley Penal Tributaria, antes de que se inicie la correspondiente investigación dispuesta por el Ministerio Público o a falta de ésta, el Órgano Administrador del Tributo inicie cualquier procedimiento de fiscalización relacionado al tributo y período en que se realizaron las conductas señaladas, de acuerdo a las normas sobre la materia.

(**) Párrafo modificado por el Artículo 3° del Decreto Legislativo Nº 1113, publicado el 5 de julio de 2012, que entró en vigencia a los sesenta (60) días hábiles siguientes a la fecha de su publicación.

La improcedencia de la acción penal contemplada en el párrafo anterior, alcanzará igualmente a las posibles irregularidades contables y otras falsedades instrumentales que se hubieran cometido exclusivamente en relación a la deuda tributaria objeto de regularización.

Se entiende por regularización el pago de la totalidad de la deuda tributaria o en su caso la devolución del reintegro, saldo a favor o cualquier otro beneficio tributario obtenido indebidamente. En ambos casos la deuda tributaria incluye el tributo, los intereses y las multas.

El Ministro de Justicia coordinará con el Presidente de la Corte Suprema de la República la creación de Juzgados Especializados en materia tributaria o con el Fiscal de la Nación el nombramiento de Fiscales Ad Hoc, cuando las circunstancias especiales lo ameriten o a instancia del Ministro de Economía y Finanzas.

(*) Artículo sustituido por el Artículo 61º de la Ley Nº 27038, publicada el 31 de diciembre de 1998.

Como se aprecia, regularizar antes la notificación de cualquier de requerimiento no es declarar inocente o señalar que el acusador no tiene la razón y mucho menos absolver al sujeto activo del delito, si no todo lo contrario razón por la cual absolución no es la palabra más acertada para el que ha dejado de pagar sus impuestos con artimaña, ardid y artificio.
La redacción del Código Tributario impide aplicar esta norma a quien no se le ha demostrado que ha cometido delito. La redacción del Código indica que el bien jurídico protegido ha sido afectado en grado de consumación no de tentativa, dado que indica que se debe regularizar la situación con el pago del integro de lo adeuda lo cual acredita que la norma exige que dicho pago extinga alguna obligación pendiente hasta la suma total de intereses así como las multas y sus intereses.
Como se aprecia el texto de la norma impide a aplicarse a supuestos en el que el contribuyente es inocente por lo que no cabe señalar que el acusador no tiene la razón si no todo lo contrario.
El artículo 189° del Código Tributario peruano no establece la figura de la “excusa absolutoria”, es una norma que regula una situación de impunidad admitida por la Ley según la cual no procede el ejercicio de la acción penal cuando el deudor tributario ha regularizado sus obligaciones tributarias, no obstante haberse consumado el delito de defraudación tributaria a través de un actuar fraudulento. A tal efecto, el sentido común indica que “regularización” es el pago íntegro o pago total que el deudor tributario realiza de todos los tributos impagos, así como de los intereses y sanciones correspondientes, antes de haber sido notificado por la Administración Tributaria con cualquier requerimiento en relación al tributo o período en el que se realizaron las conductas fraudulentas o antes de que se haya iniciado la correspondiente investigación fiscal.

El artículo 189° señala además que la improcedencia de la acción penal alcanzará también a las posibles irregularidades contables y otras falsedades instrumentales que se hubieran cometido exclusivamente en relación a la deuda tributaria objeto de regularización.


Fundamentos de la Impunidad Tributaria:
La política criminal varía según las demarcaciones territoriales nacionales y en el Perú se ha optado por reconocer la necesidad de establecer una solución premial a quien restablece el bien jurídico afectado.  En el que el contribuyente formalmente decide ponerse a derecho por que ha cometido un delito y en forma espontánea luego abdica de cualquier resultado favorable a su reclamo y admite que incurrió en los supuestos pagando la totalidad de la deuda antes de ser requerido formalmente para sustentar por la SUNAT , lo cual obliga a la administración tributaria concentrarse en su meta recaudativa y admitir que la Ley da impunidad siempre y cuando se hubiese reestablecido el bien jurídico afectado.
En ese sentido, por más que la situación se audite el contribuyente puede recibir notificaciones donde se precise que falta regularizar pagos por concepto de interés lo cual demuestra que es posible que la situación de no impunidad puede haber fallado al no haber completado la totalidad de la deuda derivando en una situación que habilita la comunicación de indicios al Ministerio Público.
El supuesto genera una situación de impunidad dado que está acreditado que son situaciones de  evasión donde  el bien jurídico protegido fue mermado, afectado siendo el delito tributario de defraudación uno en el que es posible demostrar que puede ser restituido.
Hay otro caso de exclusión de pena por ejemplo el aborto terapéutico que exige el informe legal para proceder al aborto en el caso de violación de víctima. Es una situación de afectación del bien jurídico protegido pero que es no punible al estar admitido por la Ley en Argentina.
Otro caso trata de la exclusión de pena de personas que afectan el bien jurídico por razón de su profesión por ejemplo el verdugo en la ejecución de la pena de muerte impuesta en una sentencia en un procesal penal regular.
Por ello, el supuesto de hecho que permite aplicar la norma esta conformado por varios elementos:
1.    El contribuyente debe haber incurrido en algún supuesto delictivo tributario y esto engloba el comercio clandestino, la defraudación tributaria y los delitos aduaneros los cuales en su momento fueron así taxinomizados por el Código Penal de 1991.
2.    El contribuyente debe tener deuda tributaria es decir luego del vencimiento de la obligación la SUNAT o la Municipalidad debe tener una situación de acreencia y esto no por un acto de la administración si no por el hecho que el contribuyente en forma voluntario cancele la obligación, los intereses y las multas en forma voluntaria y espontánea.
3.    El contribuyente debe presentar todas las declaraciones originales o rectificatorias antes de cualquier requerimiento al respecto debiendo regularizar su situación.
Consecuencias del artículo 189°:
1.    El contribuyente no podrá ser juzgado penalmente por los indicios y tributos comprendidos.
2.    La SUNAT y el Ministerio Público no puede comunicar los indicios a los juzgadores.
Ello  amerita señalar que el artículo 189° no solo es un artículo de impunidad admitida por la Ley si no una gran herramienta para la ampliación de la base tributaria y siendo de política criminal tributaria constituye un límite al poder del Estado en perseguir la aplicación de penas judicialmente punibles en los casos que se muestre un total arrepentimiento.
A diferencia de otras situaciones de exclusión de pena o no punible como el aborto (en Argentina) y la situación del verdugo (el que aplica la inyección letal por ejemplo) que son dos situaciones en las que es imposible restituir el bien jurídico afectado en la comisión de ilícitos o delitos tributarios se admite la posibilidad de restituir en su totalidad el bien jurídico tributario.
Cabe apreciar que el Acuerdo Plenario 02-2009 de las Salas Penales de la Corte Suprema contiene dos partes una en la que el pleno no se equivoca y señala que este es un caso de exclusión de pena o o exclusión punitiva.
El único vocal que tiene un voto singular y admite erradamente la posibilidad del extremo parentesco o similitud entre una excusa absolutoria y la exención de la penal, es el Dr. Gonzalez Ocampo cuando señala en su voto singular:
“De este texto normativo se puede apreciar, por tanto, la configuración de una causal expresa de excusa absolutoria, la cual impide que un hecho típico, antijurídico y culpable pueda ser perseguido penalmente, excluyendo a su vez la punibilidad del acto.”
Asimismo erradamente el vocal en singular indica:
“Además, como es obvio, la aplicación del fraccionamiento al que se ha hecho mención en la Ley número 27344 es procedente incluso hasta antes de la apertura de instrucción, con lo cual se pone un límite distinto que repercute en el contenido de la excusa absolutoria, pues todos estos supuestos también se encuentran enmarcados dentro del concepto regularización, el cual, como ya se apuntó, exige como uno de sus elementos la voluntad de regularizar una deuda por parte del deudor.”
“Por tanto, la única razón para que la excusa absolutoria cobre contenido es que se conciba a esta como un premio al deudor por haber asumido el compromiso de pago, es decir por asumir su obligación.”
Esta postura es contraria a los votos de doce vocales supremos en lo penal por ello la postura de las Salas Penales de la Corte Suprema es que se debe referir a esta figura bajo análisis únicamente a exclusión de pena en el plenario comentado:
“El artículo 189° CT, modificado por la Ley número 27038, incorpora una causa material de exclusión de pena concebida procesalmente como un impedimento procesal,”
Asimismo el pleno penal señala claramente:
“En tanto se trata de una causa material de exclusión de punibilidad ex post factum sus efectos liberatorios de la sanción penal necesariamente alcanzan o benefician a todos los intervinientes en el delito –autores y partícipes-.”
Cabe apreciar que todos sabemos que la aplicación de estas normas deja en claro que quien incurre en delito y luego paga para beneficiarse de una exclusión de penal si tiene antecedentes penales, los mismos que deben evaluarse al momento de calificar una eventual futura comisión del delito. Ello porque es diferente el análisis de la culpabilidad de una persona reincidente que una persona nunca ha delinquido.
Por ello, consideramos que el artículo 189° del Código Tributario no encierra una absolución, sino todo lo contrario constituye hechos antijurídicos acreditadamente realizados con culpabilidad y por los cuales el beneficiado debe ser registrado como un reincidente en el caso vuelva a incurrir en algún otro delito tributario sea cual fuere su naturaleza. En este caso la SUNAT guardará los registros de la comisión y se abstendrá de comunicar los indicios pero guardará (conforme a las normas de archivística nacional) la documentación que acredite que la persona tiene un antecedente en el que se le excluyó de la pena y el mismo será puesto en conocimiento del Fiscal o Juzgador en el momento en que se detecta una nueva comisión del delito.
Dichos indicios solo serán comunicados en el momento en que se cometa un nuevo delito tributario, porque la situación de impunidad no  es una situación olvido o  borrón y cuenta nueva, si no todo lo contrario dicha data sirve para que al reincidente no se le apliquen beneficios nuevos en la comisión nueva del delito y para sustentar la aplicación de la norma en su dosimetría penal sin disminuir en el caso de personas reincidentes la pena privativa de la libertad.
En todo caso, el abogado del acusado tendrá indebidamente una herramienta para impedir que dichos indicios sean comunicados al momento de la reincidencia, si no también puede ser utilizado para que la persona no sea considerada como tal  a pesar que el artículo 189° señala expresamente que si se aplica a casos de conductas delictivas. Esta contradicción está sometida a interpretación puesto que no se refiere a un trato desigual, desproporcionado y pasa el test de razonabilidad para que el juzgador tome en cuenta todos los elementos de la comisión del delito, es decir, del hecho habilitante de aplicación de las penas puesto que dicha persona no está incurriendo por primera vez en comisión, si no en una situación nueva de delito, a pesar que ya se benefició de una primera exclusión lo cual lo hace mas artificioso y con muchos mas ardid.
Siendo más técnica la evaluación de un caso tributario en lo penal la utilización de términos en las sentencias condenatorias o absolutorias debe ser preciso dado que su contenido tiene el objeto de prevenir la comisión de nuevos delitos en la sociedad y llamar absueltos a los que son culpables constituye un error que ayuda a los reincidentes de una forma desproporcionada e irracional que el Estado no busca al momento de implantar estas normas de política criminal tributaria.
Es importante no comunicar los indicios del primer delito si no tan solo la aplicación de la exclusión a los delitos cometidos en la primera oportunidad a fin de incurrir en ninguna causal de incumplimiento por parte del Estado del artículo 189° del Código Tributario.
Conclusión:
Es sugerible y recomendable que los entes recaudadores registren las situaciones de aplicación del artículo 189° del Código Tributario con el fin de llenar de contenido la conducta del contribuyente y sus representantes legales ante una nueva comisión en personas jurídicas diferentes inclusive a fin de que dar todos los elementos al juzgador.
Tomando en cuenta la redacción de la consecuencia del artículo 189° es necesario informar ante nuevas reincidencias que el ser humano reincidente cometió delitos tributarios por los cuales se le excluyó de pena no siendo la primera oportunidad en que incurre en incumplimiento de normas legales penales tributarias.

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